Wydatki na studia przedsiębiorcy w kosztach uzyskania przychodów

Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą jako osoby fizyczne poszukują możliwości rozwoju swoich umiejętności, które wykorzystują potem w prowadzonej działalności gospodarczej. Jedną z tych możliwości jest podjęcie różnego rodzaju studiów magisterskich, licencjackich, podyplomowych, innych. Powstaje w tym momencie podstawowe pytanie.

Czy wydatki nie tylko na opłaty za studia ale i towarzyszące podjętym studiom będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów? Jak na tego typu wydatki zapatruje się fiskus?

Czym jest koszt uzyskania przychodu

Co może być kosztem uzyskania przychodu a co nie zostało określone  art. 22 oraz art. 23 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 zwanej dalej ustawą o PDOF). Koszty uzyskania przychodów ze źródła przychodu – działalność gospodarcza to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów ustawowo wyłączonych.

Koszty uzyskania przychodów to wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, które muszą przejawiać związek przyczynowo – skutkowy z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydatek, który zostanie zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu musi spełniać pewne warunki. Spełnienie tych warunków musi nastąpić łącznie:

• został poniesiony przez podatnika,
• został pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest ostateczny, czyli nie został podatnikowi zwrócony w jakikolwiek sposób (dotacje, subwencje, inne formy zwrotu poniesionych kosztów),
• wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• wydatek został właściwie udokumentowany,
• nie został wymieniony w ustawowym katalogu kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy o PDOF).

Co należałoby jeszcze dodać?

To na podatniku spoczywa ciężar wykazania a więc udowodnienia, iż występuje związek przyczynowy między ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami tzn. występują okoliczności, w których poniesienie tychże wydatków ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Wydatki na studia przedsiębiorcy w kosztach uzyskania przychodów

Wielu przedsiębiorców prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą (także z pracownikami) zastanawia się czy może ująć wydatki na studia w kosztach uzyskania przychodów w prowadzonej działalności. Możliwość zakwalifikowania wydatku na studia w koszty uzyskania przychodu zależy przede wszystkim od racjonalności tego wydatku. Podatnik zanim poniesienie tego typu wydatek musi dokonać analizy czy w aktualnej sytuacji i w aktualnych okolicznościach prowadzenia działalności wydatek na studia przyczyni się do zachowania, zabezpieczenia przychodów.

Podatnik musi określić cel poniesienia wydatku na studia w kontekście np. rozwoju firmy (rozwoju własnego warsztatu), rozszerzenia działalności, zwiększania zysków, zwiększenia obszaru działania na rynku, dotarcia do nowych rynków zbytu, dotarcia do nowych kontraktów, pośredników oraz wielu pozostałych kwestii. Cel oczywiście musi być związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc z wykluczeniem celu prywatnego. Najłatwiej odnaleźć związek pomiędzy studiami o kierunku tożsamym z rodzajem prowadzonej działalności. Niemniej nie oznacza to, że tylko w takiej konfiguracji można ująć wydatki na studia w kosztach firmy.

Podatnik ponosząc wydatki na studia musi zatem umieć uzasadnić racjonalność poniesienia tego typu wydatku. Ponadto przedsiębiorca musi we własnym zakresie ponieść wydatek na studia. Wydatek ten nie może być podatnikowi zwrócony w jakiejkolwiek formie czy po prosty refinansowany przez kogoś. Wydatek na studia nie może znaleźć się w katalogu kosztów, które nie obniżają wysokości podaku dochodowego. Co więcej wydatek ten powinien być udokumentowany fakturą wystawioną przez uczelnię.

Wydatki na studia informatyczne przedsiębiorcy w kosztach uzyskania przychodów a stanowiska fiskusa

Swoje zdanie w tym zakresie, a więc w kwestii ujęcia wydatków na studia w kosztach uzyskania przychodów wyraża dość regularnie także Ministerstwo Finansów. W przytoczonym fragmencie pierwszej w niniejszej publikacji interpretacji indywidualnej z dnia 20.09.2023r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.489.2023.3.KP przedsiębiorca prowadzi działalność jednoosobową związaną z oprogramowaniem jak i doradztwem w zakresie informatyki. W szczególności zajmuje się analizą biznesową w projektach tworzenia oprogramowania, czyli zdiagnozowaniem i rozwiązywaniem problemów w toku tworzenia oprogramowania (analiza funkcji oprogramowania, zarządzanie wymaganiami systemu, komunikacja i zarządzanie relacjami z interesariuszami, pomoc w odbiorze gotowych rozwiązań).

W celu utrzymania wysokiej pozycji na rynku, ale i zwiększenia efektywności zarządzania zasobami firmy podatnik zdecydował się na podjęcie studiów na 3 semestry. Podatnik szczególnie podkreśla przydatność w firmie modułu o podejmowaniu krytycznych decyzji dla projektu/firmy i porusza temat oprogramowania wspomagającego ten proces. Sądzi, że wydatek na studia będzie mógł ująć w kosztach uzyskania przychodów. Co na to fiskus?

„(…) Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, iż wydatki poniesione na studia A (opłata za studia, koszty dojazdu i zakwaterowania) choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to, jako przydatne do wykonywania działalności gospodarczej, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. (…).

Podobne zdanie w przypadku podatnika świadczącego usługi programistyczne, który rozpoczął naukę na studiach drugiego stopnia na kierunku informatyka z planem obrania specjalności inżynieria oprogramowania wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 6.11.2017 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.326.2017.1.AK.

Stwierdził w niej, że (…) Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od dnia 4 lipca 2017 r. prowadzi działalność związaną z branżą informatyczną oznaczoną symbolem PKD 62.01.Z. oraz 62.09.Z, w której przeważającą częścią są usługi programistyczne. W roku akademickim 2017/2018 Wnioskodawca rozpoczął naukę na studiach drugiego stopnia na kierunku informatyka z planem obrania specjalności inżynieria oprogramowania. Posiada tytuł inżyniera informatyki zdobyty na państwowej wyższej szkole zawodowej. Kolejny etap studiów umożliwi znaczne poszerzenie kompetencji w dziedzinie informatyki dzięki czemu świadczone usługi będą bardziej profesjonalne. Pozwoli to osiągnąć wyższy poziom dochodów oraz lepiej odnaleźć się w branży informatycznej, która staje się coraz bardziej konkurencyjna. Bez podejmowania studiów drugiego stopnia, źródło przychodów Wnioskodawcy nie będzie dostatecznie zabezpieczone.

Program studiów drugiego stopnia, na które Wnioskodawca został przyjęty, jest ściśle związany z zakresem prowadzonej działalności. Są w nim zawarte przedmioty, dzięki którym zyska znakomitą wiedzę przydatną w świadczeniu usług informatycznych, od planowania i optymalizacji algorytmów, poprzez definiowanie architektury systemu oraz jego implementację, aż po zarządzanie i prowadzenie projektów informatycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jeżeli w istocie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności zgodne będą ze stanem faktycznym, a wiedza zdobyta na studiach drugiego stopnia na kierunku informatyka wpłynie na wysokość przychodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, to czesne za studia może stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. (…).

Wydatki na studia inżynieryjne i inne przedsiębiorcy w kosztach uzyskania przychodów a stanowiska fiskusa

We fragmencie kolejnej interpretacji indywidualnej z dnia 14.07.2023r. o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.252.2023.3.MZ przedsiębiorca prowadzi działalność jednoosobową w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne. W zakres działalności wchodzą usługi consultingowe związane z obsługą projektów inwestycyjnych, przeprowadzaniem negocjacji z zagranicznymi przedsiębiorcami, przygotowaniem umów czy utrzymywaniem kontaktów z instytucjami publicznymi. Ponadto podatnik świadczy usługi inspektora nadzoru inwestorskiego oraz kieruje projektami.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnik poniósł wydatek na uczestnictwo w studiach podyplomowych (dokładny zakres studiów to, sprawozdawczość finansowa, negocjacje, statystyka w biznesie, zarządzanie finansami przedsiębiorstw, ekonomia menadżerska, doktryna jakości, bezpieczeństwo w biznesie, prawo w biznesie, psychologia w zarządzaniu organizacją, zaawansowane metody zarządzania projektami, wystąpienia publiczne w biznesie, work-life balance, rachunkowość menadżerska, transformacja cyfrowa - więcej niż technologia, marketing strategiczny, public relations, modele biznesowe i myślenie innowacyjne, analiza finansowa, zarządzanie zmianą, zarządzanie strategiczne, przywództwo, strategii kooperacji, ocena projektów inwestycyjnych, ład korporacyjny, etyka w biznesie).

Wydatek ten ma pomóc w rozwinięciu umiejętności potrzebnych do świadczenia wyżej wymienionych usług. Płatność została udokumentowana fakturą. Poza opłatami za studia podatnik ponosi tez wydatki związane z opłaceniem biletów kolejowych oraz kosztów zakwaterowania.

Podatnik twierdzi, iż nabyte dzięki studiom umiejętności przyczynią się do świadczenia ww. usług na wyższym poziomie niż dotychczas a to z kolei znajdzie przełożenie na konkurencyjność firmy podatnika. Ponadto uzyskane wykształcenie rozwinie umiejętności podatnika a przez to pozwoli podatnikowi pozyskiwać nowych klientów jak i ustabilizować pozycję firmy na rynku.

Podatnik zastanawia się czy wydatki opłaty za studia oraz wydatki na zakup biletów na pociąg oraz zakwaterowania będzie stanowił koszt uzyskania przychodu. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powyższej interpretacji indywidualnej stwierdził, że

„(…) Mając powyższe na uwadze, należy więc stwierdzić, że jeżeli opisane przez Pana studia są związane z zakresem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a wiedza na nich zdobyta wpływa (wpłynie) na wysokość Pana przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła, to poniesione wydatki na studia i zakup biletów na pociąg oraz zakwaterowanie (które związane są z uczestnictwem w studiach), wypełniają warunki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku wskazał Pan, że: "uzyskane wykształcenie będzie kluczowe do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej oraz jej rozwoju" oraz "wydatki te są wydatkami kluczowymi w odniesieniu do dalszego rozwoju, prowadzenia działalności oraz funkcjonowania i konkurowania na rynku", z tego też względu, poniesione przez Pana wydatki opisane we wniosku, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Reasumując - poniesione wydatki, opisane we wniosku stanowią koszty uzyskania przychodu w Pana działalności gospodarczej, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…)”.

We fragmencie kolejnej interpretacji indywidualnej z dnia 31.01.2022r. o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1022.2021.2.AP przedsiębiorca prowadzi działalność świadcząc usługi z zakresu marketingu internetowego, a także doradztwa, szkoleń oraz konsultingu w zakresie informatyki i marketingu (działalność agencji reklamowych).

Dla rozwoju posiadanej wiedzy i umiejętności podatnik postanowił podjąć odpłatne, dwuletnie studia podyplomowe. Uczestnictwo i ukończenie wspomnianych studiów przyczyni się do wzmocnienia własnej pozycji na rynku usług z zakresu konsultingu, doradztwa i realizacji strategii marketingowych. Poza tym nowa wiedza, aktualizacja dotychczasowej wiedzy jak i zdobyte umiejętności pozwolą na dotarcie do nowych typów klientów. Ukończenie studiów pozwoli również na podniesienie jakości świadczonych usług.

Podatnik ponosi następujące wydatki:

• czesne za studia oraz opłata rekrutacyjna,
• koszty noclegu (hotele),
• koszty wyżywienia,
• koszty wyjazdów integracyjnych,
• koszty edukacyjnych sesji zagranicznych (wyjazdy płatne w ramach planu studiów),
• koszty transportu (zakup paliwa, eksploatacja pojazdu osobowego, bilety PKP, bilety lokalne),
• koszty materiałów dydaktycznych, książek.

Podatnik chciałby ująć wszystkie ww. wydatki w koszty firmy. Co na to fiskus?

„(…) Wskazać również należy, że sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych, nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Pogląd przeciwny zgodnie, z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 ustawy celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, że gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że ww. wydatki tj. na czesne, noclegi, wyżywienie, wyjazdy integracyjne, edukację zagraniczną, dojazd, materiały dydaktyczne poniesione w związku z podjęciem nauki na dwuletnich odpłatnych studiach podyplomowych, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to, jako przydatne do wykonywania działalności gospodarczej, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednakże zauważyć należy, że to na Panu spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. (…)”.

Na koniec należałoby jeszcze poruszyć jedną kwestię a mianowicie kiedy ująć ww. wydatki w kosztach uzyskania przychodów (w jakiej dacie?). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów u podatników stosujących podatkową księgę przychodów i rozchodów uważa się dzień wystawienia faktury, rachunku lub innego dowodu stanowiącego podstawę (dowód księgowy) do ujęcia kosztu.

Wydatki na studia nie pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, jeżeli nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i podatnik stosuje memoriałową metodę rozliczania kosztów (a nie uproszczoną). Jeśli jednak będą obejmować okres przekraczający rok podatkowy (przy stosowaniu metody memoriałowej) to podatnik ma obowiązek określić (w proporcji do czasu trwania kształcenia) jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego i ująć odpowiednią wysokość tego kosztu w tym roku.

Podatnicy stosujący wybraną metodę rozliczania kosztu (memoriałową albo uproszczoną) mają obowiązek:

1. wybrać właściwą metodę na każdy kolejny rok podatkowy,
2. stosować ją przez cały rok podatkowy,
3. w przypadku zmiany można ją dokonać dopiero od kolejnego roku i przez ten kolejny rok trzeba stosować nową, wybraną metodę rozliczania kosztów.

Do wspomnianych dwóch metod rozliczania kosztów u podatników stosujących PKPiR dojdzie jeszcze tzw. kasowy PIT. Niemniej to jest temat już na odrębną publikację.

Autor:

Krzysztof Ulicki