Umowa zamiany jest szczególną formą umowy, która na gruncie niektórych ustaw podatkowych jest traktowana jak umowa sprzedaży. Wyjątkiem od reguły jest tutaj podatek od czynności cywilnoprawnych, gdzie ten typ umowy jest wyszczególniony.
Jak na gruncie podatków PIT, VAT, PCC charakteryzuje się umowa zamiany?
|
Spis treści:
- Czym jest umowa zamiany
- Umowa zamiany a podatek dochodowy od osób fizycznych
- Umowa zamiany a podatek VAT
- Umowa zamiany a PCC
|
Czym jest umowa zamiany
Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.
Umowa zamiany polega na tym, iż jeden podatnik lub wielu podatników będących właścicielami dokonuje zamiany rzeczy ruchomej lub nieruchomości na inną rzecz ruchomą lub nieruchomość będących własnością innych podatników. W wyniku tej umowy dotychczasowy właściciel rzeczy ruchomej lub nieruchomości przenosi do nich prawo własności na innego podatnika a w zamian otrzymuje prawo własności do rzecz lub nieruchomości stanowiących dotychczasową własność tego innego podatnika.
|
UWAGA!
Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży z (wyjątkiem PCC) a zatem umowa zamiany także na gruncie podatkowym traktowana jest jak umowa sprzedaży.
To oznacza, że zastosowanie w stosunku do niej mają przepisy podatkowe dotyczące umowy sprzedaży. |
Umowa zamiany a podatek dochodowy od osób fizycznych
Skoro umowa zamiany ma być traktowana jak umowa sprzedaży to w sytuacji:
- umowy zamiany w ramach prowadzonej działalności będzie opodatkowana zgodnie z zasadami opodatkowania stosowanymi dla używanej formy opodatkowania przychodów z działalności,
- umowy zamiany między osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności dokonującymi zamiany osobistych zasobów majątkowych pozostających wyłącznie pod ich zarządem prywatnym (osobistym) – w takim wypadku opodatkowanie będzie się odbywać na podstawie tzw. zasad odpłatnego zbycia nieruchomości.
Warto dodać, iż nawet, gdy przedsiębiorca prowadzi działalność, ale dokona sprzedaży (zamiany) nieruchomości mieszkalnej użytkowanej w części lub w całości w prowadzonej działalności to jego także będzie obowiązywać sprzedaż na zasadach odpłatnego zbycia nieruchomości a nie według stosowanej formy opodatkowania przychodów z działalności, (jeżeli sprzedaż, zamiana nieruchomości mieszkalnych nie stanowi przedmiotu działalności, czyli nie są to towary handlowe przeznaczone na sprzedaż).
Zarówno w powyższym przypadku jak i wymienionym powyżej punkcie drugim transakcja sprzedaży (zamiany) będzie stanowiła odpłatne zbycie nieruchomości, praw majątkowych lub rzeczy ruchomych, jeżeli nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej (nieruchomość mieszkalna, prawa majątkowe, rzeczy ruchome nie stanowiły towarów handlowych) i została dokonana:
- w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem 5-ciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie,
- innych rzeczy ruchomych przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.
|
UWAGA!
W sytuacji zawarcia umowy zamiany okresy:
- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych,
- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie - inne rzeczy ruchome.
- odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. |
Jeżeli pomiędzy momentem nabycia a momentem zamiany (obliczenie tego okresu według ww. zasad) upłynęło pięć lat w przypadku nieruchomości i praw majątkowych albo pół roku w przypadku rzeczy ruchomych wówczas transakcja zamiany nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto strony umowy zamiany, której przedmiotem są nieruchomości nie będą zobligowane do składania zeznania rocznego PIT-39, co przy umowie zamiany tyczy się każdej ze stron.
Jeżeli wskazany okres jeszcze nie upłynął, strony mogą skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej. Polega ona na tym, że część lub całość kwoty „sprzedaży” z umowy zamiany (ustalonej ceny sprzedaży) będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że odpowiednia część lub całość przychodu została przeznaczona na tzw. własne cele mieszkaniowe w terminie nie późniejszym niż trzy lata od końca roku podatkowego, w którym dokonano zamiany.
W art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 zwanej dalej ustawą o PDOF) wymieniono rodzaje wydatków uznanych za wydatki na własne cele mieszkaniowe. Każda ze stron umowy zamiany, której przedmiotem są nieruchomości będą zobligowani do złożenia zeznania rocznego PIT-39 (niezależnie od tego czy skorzystają z ulgi mieszkaniowej czy też nie) w terminie do końca kwietnia roku następnego po roku transakcji zamiany.
W przypadku umowy zamiany nieruchomości każda ze stron w zeznaniu PIT-39 ujmie:
- ustaloną cenę sprzedaży zawartą w umowie zamiany,
- cenę nabycia nieruchomości (z aktu notarialnego nabycia),
- udokumentowane fakturami nakłady poniesione w czasie posiadania nieruchomości, które zwiększyły jej wartość (np. modernizacja, przebudowa, rozbudowa) oraz dowodami dokonania opłat administracyjnych, takich jak opłaty notarialne, podatek PCC oraz inne opłaty skarbowe, sądowe i administracyjne
Warto podkreślić, iż na odmiennych zasadach ustala się koszty uzyskania przychodów przy umowie zamiany, której przedmiotem jest nieruchomość nabyta nieodpłatnie w wyniku spadku, darowizny albo częściowo nieodpłatnie w wyniku działu spadku.
Za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się ustawowe, poniżej wymienione trzy grupy wydatków.
I grupa wydatków dotyczy:
- nabycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
- nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
- nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie 3 lat grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
- budowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
- rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub adaptacji na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
II grupa wydatków dotyczy:
- spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej albo prawa wieczystego użytkowania gruntów, na cele określone w I grupie wydatków,
- spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej albo prawa wieczystego użytkowania gruntów na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w punkcie powyżej,
- spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej albo prawa wieczystego użytkowania gruntów na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w punktach powyżej
- w banku lub w SKOK, mających siedzibę w państwie UE lub w innym państwie należącym do EOG albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
III grupa wydatków dotyczy wartości otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie UE lub w innym państwie należącym do EOG albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
- budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w tych prawach, lub
- gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
- gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w punkcie pierwszym.
Umowa zamiany a podatek VAT
Do oceny skutków podatkowych umowy zamiany stosuje się zasady opodatkowania umowy sprzedaży.
Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 zwana dalej ustawą o VAT) mówi, iż opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług dokonana na terytorium RP. Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel m.in. na podstawie wydania towarów na podstawie umowy:
- dzierżawy,
- najmu,
- leasingu,
- sprzedaży,
- innej umowy o podobnym charakterze
- zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; Umowę zamiany traktuje się na gruncie przepisów podatkowych jak umowę sprzedaży. Wobec tego, gdy choć jedna ze stron działa tak jak podatnik VAT (prowadzi działalność tak jak podatnik VAT nawet, jeżeli nie ma wpisu do rejestracji działalności - CEDIG) to transakcja ta będzie opodatkowana VAT.
Ogólnie rzecz biorąc chodzi o sytuację, w której sprzedaż rzeczy ruchomej lub nieruchomej – zamiana dokonuje się np. cyklicznie, co jakiś czas, okresowo, mniej lub bardziej regularnie. W takim wypadku może ona zostać uznana za działalność gospodarczą w świetle ustawy o VAT i będzie wymagać opodatkowaniu podatkiem VAT.
Umowa zamiany a PCC
W nawiązaniu do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 295) jednym z przedmiotów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) jest umowa zamiany rzeczy i praw majątkowych. Umowa zamiany podlega także podatkowi PCC, jeżeli co najmniej jedna z rzeczy znajduje się na terytorium RP lub jedno z praw majątkowych jest wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Obowiązek opodatkowania umowy zamiany ciąży solidarnie na stronach czynności. Obie strony umowy zamiany są zobowiązane, więc do opodatkowania, zadeklarowania (za pomocą deklaracji) i zapłaty podatku PCC, jeżeli oczywiście nie znajduje w tym wypadku zastosowanie zwolnienia albo wyłączenia z opodatkowania PCC.
Powyższe wymaga jednak głębszego wyjaśnienia.
Obowiązek podatkowy ciąży na stronach umowy zamiany, ale co to dokładnie oznacza?
Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej. To oznacza, że po spisaniu w formie aktu notarialnego umowy zamiany obie strony składają deklarację PCC-3, przy czym jedna strona wypełnia deklarację PCC-3 a druga dołącza do tej deklaracji załącznik PCC-3A i ujmuje tam swoje dane.
Następnie obie strony umowy są zobowiązane solidarnie do zapłaty podatku PCC-3 wynikającego ze złożonej deklaracji PCC-3 z załącznikiem PCC-3A. Oznacza to, że podatek jest jeden, ale obie strony umowy zamiany odpowiadają za jego uregulowanie. Mogą opłacić ten podatek np. po połowie na każdą stronę umowy. W tym miejscu należy podkreślić, iż w przypadku umowy zamiany nieco odmiennie ustala się podstawę opodatkowania.
|
UWAGA!
Przy umowie zamiany podstawę opodatkowania stanowi:
- różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali, jeżeli dochodzi do zamiany lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu,
- wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek w pozostałych przypadkach.
|
Warto podkreślić, iż opodatkowaniu podatkiem PCC nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany zaprezentowane w poniższej tabeli.
| Opodatkowaniu podatkiem PCC nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany |
| Zakres niepodlegania |
Wyjątki |
| W zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem VAT |
Jeżeli kupujący nabywa, co najmniej 6 lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej, opodatkowanych podatkiem VAT, lub udziały w tych lokalach albo nabył już, co najmniej 5 takich lokali lub udziały w nich - stawka podatku od zawartej z tym samym kupującym umowy sprzedaży 6-tego i każdego następnego takiego lokalu w tym budynku lub budynkach lub udziału w takim lokalu, wynosi 6% |
| W sytuacji, gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z VAT z tytułu dokonania tej czynności |
Umowy sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.
Umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych. |
| Niepodlegające podatkowi VAT transakcje dostawy towarów i świadczenia usług w tej samej grupie VAT |
Ponadto PCC nie podlega umowa zamiany rzeczy, które w rozumieniu przepisów prawa celnego stanowią towary wprowadzone do wolnego obszaru celnego bądź objęte procedurą składu celnego.
PCC nie podlega także umowy spółki i ich zmiany związane z:
- łączeniem spółek kapitałowych,
- przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
- wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części albo udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku, gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
Autor:
Krzysztof Ulicki
Źródła:
Ustawa z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061) [z dnia 07.04.2025].
Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361) [z dnia 07.04.2025].
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163) [z dnia 07.04.2025].
Ustawa z dnia 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 295) [z dnia 07.04.2025].
