Anulowanie faktury

Narzędzia jakim dysponują przedsiębiorcy do poprawy błędnych elementów na fakturze to faktura korygująca bądź nota korygująca. W praktyce gospodarczej stosowane jest również narzędzie - anulowanie faktury. Co w ogóle ono oznacza? Kiedy można to stosować? Jakie są skutki podatkowe zastosowania anulowania faktury? Na te i wiele innych wątpliwości odpowiedziano w niniejszej publikacji.

Faktura jako najważniejszy dokument sprzedaży w obiegu gospodarczym

Faktura jest podstawowym dokumentem potwierdzającym zawarcie umowy pomiędzy stronami transakcji. Faktura to podstawowy dokument stosowany do udokumentowania:

1. dokonania dostawy towarów lub usług,
2. otrzymania zaliczki,
3. ewentualnie innych czynności.

Faktura jest wystawiana przez przedsiębiorców niemniej może być w określonych przypadkach wystawiana również przez osoby prywatne. Tak więc faktura jest najważniejszym dokumentem stwierdzającym realizację lub wykonanie umowy (sama faktura też jest umową) w obiegu prawno-gospodarczym.

Co więc oznacza anulacja faktury?

Czy i kiedy można anulować fakturę?

W przepisach ustawy o VAT czy też innych ustaw podatkowych na próżno szukać kwestii anulowania faktur. Można by rzec, iż narzędzie w postaci anulowania faktury powstało na bazie codziennej praktyki gospodarczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 27.01.2021r. o sygn. I SA/Gl 1175/20 stwierdził, że „(…) Przyjmuje się, że aby możliwe było anulowanie faktury, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

1. nie doszło do wykonania usługi czy dostawy towarów oraz
2. faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego.

Zdaniem C. Goldy, w kontekście anulowania faktury należy również mieć w polu widzenia art. 106j ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem korekty faktury można dokonać wyłącznie w ściśle określonych przypadkach, przy czym żaden z nich nie odnosi się do sytuacji wystawienia dokumentu, jakim jest faktura VAT, w razie niezrealizowania transakcji (braku dostawy towaru lub wykonania usługi).

Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu wyroku NSA z 10 października 2019 r. (pkt 5.18) istotne znaczenie w możliwości kwestii anulowania faktury ma brak ryzyka powstania uszczupleń podatkowych, albowiem niesporne jest to, że kontrahent skarżącej nie rozliczył faktur, lecz nie akceptując ich (w niniejszej sprawie z uwagi na brak protokołu odbiorczego) zwrócił je wystawcy (…).

Anulowanie faktury przedsiębiorca może dokonać w następujących sytuacjach:

1. nie została wykonana usługa lub dokonana dostawa towarów, która widnieje na fakturze, oraz
2. faktura została wystawiona, ale nie została jeszcze przekazana do kontrahenta (nie została wprowadzona do obiegu prawnego).

Jednym z podstawowych warunków zastosowania anulowania faktury jest niewykonanie jeszcze usługi albo dostawy towarów. Anulowanie faktury może przeprowadzić przedsiębiorca, który tak naprawdę nic jeszcze nie wykonał, nie rozpoczął żadnej sprzedaży i zauważył nieprawidłową fakturę. Nieprawidłowość faktury oznacza to, że nie dokumentuje ona żadnego zdarzenia gospodarczego, nie dokumentuje żadnej transakcji sprzedaży towarów lub usług bowiem ta transakcja faktycznie nie miała w ogóle miejsca. To jest pierwszy, podstawowy warunek umożliwiający zastosowanie anulowania faktury.

Drugi i ostatni zarazem podstawowy warunek do niewprowadzenie faktury do obiegu prawno-gospodarczego. Podatnik, który wystawił fakturę w swoim systemie (albo w systemie, do którego ma dostęp) nie przekazał jej do kontrahenta, a więc ma w posiadaniu oba egzemplarze faktury – oryginał oraz kopię. Należy podkreślić, iż powyższe warunki muszą być spełnione łącznie.

Co istotne podatnik ma prawo anulować w ww. przypadkach dokumenty w postaci elektronicznej bądź papierowej takie jak:

• faktury korygujące,
• faktury uproszczone,
• rachunki,
• noty korygujące.

Jak anulować fakturę?

W praktyce gospodarczej mogą wystąpić dwa przypadki, w których podatnik może dokonać anulacji faktury.

Pierwsza sytuacja dotyczy wystawienia faktury – oryginału oraz kopii, ale nie wprowadzenie jej do systemu księgowego (nie zaksięgowanie – nie ujęcie w rozliczeniu zaliczki na podatek dochodowy). Oczywiście podatnik już na etapie wystawienia faktury może zaniechać tej czynności, gdy w tym czasie zorientuje się, iż jest ona błędna. Jednakże nie można wtedy mówić o anulowania faktury, gdyż nie doszło do jej faktycznego wystawienia.

Gdyby jednak podatnik wystawił fakturę wówczas powinien ją przekreślić tzn. oba egzemplarze – (po przekątnej strony) oraz odpowiednio opisać, iż zostały one anulowane z uwagi na to, iż nie dokumentują żadnej transakcji i nie zostały wprowadzone do obiegu prawnego a także określić datę dokonania anulowania. Podatnik powinien też krótko opisać okoliczności, dlaczego faktura została anulowana. Adnotacji można dokonać na odwrocie faktury.

Druga sytuacja dotyczy wystawienia faktury – oryginału oraz kopii, wprowadzenia do systemu księgowego (zaksięgowanie jej) niemniej bez przekazania kontrahentowi. W tym wypadku przedsiębiorca postępuje tak jak w pierwszym przypadku. Ponadto powinien w systemie księgowym oznaczyć, iż faktura została anulowana.

W praktyce występują też i takie przypadki, iż faktura została już przekazana kontrahentowi. Kontrahent zwraca fakturę na prośbę sprzedawcy, który chce ją całkowicie wycofać (anulować). Niemniej dokonanie anulowania faktury w tym przypadku jest po prostu ryzykowne. Nie ma żadnej nawet najmniejszej pewności, iż faktura nie zostanie (lub nie została) wykorzystana w jakikolwiek sposób przez kontrahenta.

Przykład 1

Czynny podatnik VAT wystawił fakturę sprzedaży. Zanim jednak przekazał tę fakturę kontrahentowi zauważył, iż jest nieprawidłowa. Nie dokumentuje transakcji sprzedaży towarów lub usług. Podatnik nie otrzymał też żadnej zaliczki. Faktura nie została jeszcze zaksięgowana. Podatnik dokonuje anulowania tej faktury.

Przykład 2

Podatnik zwolniony z VAT wystawił fakturę sprzedaży. Zaksięgował ją w stosowanym systemie księgowym. Następnie zauważył, iż faktura została wystawiona błędnie to znaczy transakcja sprzedaży towarów lub usług w ogóle nie miała miejsca. Podatnik nie otrzymał też żadnej zaliczki. Podatnik dokonuje anulowania tej faktury i w systemie księgowym oznacza tę fakturę jako anulowaną.

Co fiskus mówi o anulowaniu faktur?

Fiskus od lat przedstawia swoje stanowisko na temat anulowania faktur. Poniżej przedstawiono kilka z nich.

Dyrektor Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 29.09.2020r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.394.2020.1.ISK uznał, iż „(…) Skoro w opisanej sytuacji mamy do czynienia z fakturami, które nie zostały wprowadzone do obiegu prawnego (wystawiona faktura wraca do Wnioskodawcy i nie jest ujęta w ewidencji kontrahenta) oraz nie dokumentują one faktycznie wykonanych zdarzeń gospodarczych w postaci dostawy towaru lub wykonania usługi to Wnioskodawca będzie miał prawo do anulowania takich faktur poprzez opatrzenie obu egzemplarzy faktury odpowiednią adnotacją o przyczynie i okolicznościach ich anulowania i pozostawieniu ich w dokumentacji podatkowej. (…)”.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, iż fiskus niekiedy dopuszcza zwrot faktury przez kontrahenta dla sprzedawcy i nieujęcie jej w księgach kontrahenta niemniej jak już wyżej wspomniano sprzedawca nie może mieć żadnej pewności, że ta faktura nie została lub nie zostanie w jakikolwiek sposób wykorzystana. Anulowania dokonuje więc będąc świadomym tego potencjalnego ryzyka.

Z kolei Dyrektor Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 21.01.2021r. o sygn. 0461-ITPP1.4512.961.2016.6.MP stwierdził, iż „(…) Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nie posiada oryginałów wystawionych w listopadzie 2015 r., grudniu 2015 r. oraz styczniu 2016 r. faktur, dokumentujących poszczególne etapy Zamówienia. Współpracownik kontrahenta, który przyznał się do sfałszowania dokumentu Zamówienia oraz dołączonej specyfikacji, nie zwrócił Spółce wspomnianych faktur.

Tym samym należy uznać, że przedmiotowe faktury zostały wprowadzone do obrotu i nie ma tu znaczenia fakt, że wspomnianych faktur nie posiada kontrahent Wnioskodawcy, lecz nieuczciwy Współpracownik, który jak się okazało nie miał uprawnień do działania na jego rzecz (...) Na powstanie obowiązku podatkowego nie ma wpływu fakt, że faktury trafiły do podmiotu, który jak wynika z okoliczności sprawy - nie ma nic wspólnego z opisaną transakcją.

Należy zauważyć, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść. Zgodnie bowiem z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają m.in. zasady rozliczeń z tytułu zawarcia umów cywilnoprawnych. (…)”.

We fragmencie ostatniej interpretacji indywidualnej z dnia 18.04.2019r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.23.2019.3.KBR przedstawiającej jeden z ciekawszych przypadków - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wspomina, iż „(…) W analizowanej sprawie faktura wystawiona w dniu 11 sierpnia 2017 r. przez Wnioskodawcę dla firmy E. sp. z o.o. została sporządzona zgodnie z zawartą w dniu 4 sierpnia 2017 r. umową, która przewidywała wpłatę zaliczki ze strony kontrahenta na poczet przyszłych usług doradztwa. Na fakturze określono termin płatności zgodny z ww. umową, tj. 7 dni. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Zleceniobiorca nie dokonał wpłaty zaliczki. Faktura zaliczkowa została więc wystawiona w terminie i zgodnie z przepisami, art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT, który przewiduje, że faktury dokumentujące zaliczkę mogą być wystawione nie wcześniej niż 30. dnia przed jej otrzymaniem.

Skoro strony umowy uzgodniły obowiązek uiszczenia zaliczki i termin jej płatności, to należy przyjąć, że faktura wystawiona w terminie określonym ww. przepisami jest prawidłowa i odnosi się do zdarzeń, które miały nastąpić w wyniku wykonania zawartej umowy. Z powyższych względów ww. faktura pomimo niedokonania płatności ze strony kontrahenta oraz jej odesłania do Wnioskodawcy nie może być przedmiotem tzw. "anulowania". Natomiast kwestia dot. niewprowadzenia faktury do obrotu jako kolejnej przesłanki uprawniającej do "anulowania" faktury nie ma w tym przypadku znaczenia, gdyż jak wskazano wyżej nie można uznać ww. faktury za wystawioną bezpodstawnie.

Ze względu na fakt, że po wystawieniu ww. faktur zostało zawarte w dniu 22 sierpnia 2017 r. porozumienie o zawieszeniu wykonania umowy i można wywnioskować z opisu sprawy, że było ono podstawą do odstąpieniem od wpłaty zaliczki w wyżej umówionym terminie, to zachodzą przesłanki do skorygowania ww. faktury zaliczkowej.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że jeżeli ww. faktura w wyniku braku wpłaty zaliczki w związku z zawartym porozumieniem nie zostanie skorygowana, to jako wystawiona wcześniej niż 30 dni przed otrzymaniem zaliczki (tj. z naruszeniem art. 106i ust. 7 ustawy o VAT) będzie stanowić fakturę, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. (…)”.

Autor:

Krzysztof Ulicki